Más sobre la fiscalidad de la retribución de altos directivos y administradores

El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) ha dictado la Resolución de 18 de diciembre de 2023 (2059/2020) en la que analiza la tributación aplicable en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) a las indemnizaciones por despido de determinados directivos de una empresa. Entre otras cuestiones, la Administración negó la aplicación de la exención en el IRPF a la indemnización por despido percibida por un alto directivo (con contrato de alta dirección), que a su vez pertenecía al consejo de administración (doble vínculo).

En concreto, dicho directivo percibió de la empresa una indemnización por despido sobre la que esta última —a los efectos de determinar la retención—consideró aplicable la exención del artículo 7.e) de la Ley del IRPF, según el cual están exentas “las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias,  sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato”.

En la regularización practicada por la inspección a la empresa pagadora por el concepto retenciones a cuenta sobre los rendimientos del trabajo derivados de la indemnización satisfecha al trabajador, se apreció la existencia de mutuo acuerdo entre esta última y el trabajador, circunstancia determinante de la pérdida del derecho a la exención dado que la citada exención únicamente resulta de aplicación a los supuestos en los que se produce un despido, sin que quepa su aplicación en aquellos supuestos en los que media un acuerdo entre las partes.

El TEAC ratifica la liquidación practicada por la inspección y niega por tanto la aplicación de la exención, al haber quedado, a su juicio, acreditada la existencia de mutuo acuerdo. No obstante, aprovecha la ocasión para corregir otro de los argumentos que habían sido esgrimidos por la inspección actuaria para negar la exención, consistente en la invocación de la “teoría del vínculo” y la calificación de la relación que vinculaba al directivo con la empresa como una relación de naturaleza mercantil en atención a su pertenencia al consejo de administración.

En este punto el TEAC señala que la doctrina casacional fijada por el Tribunal Supremo en sus sentencias de 27 de junio de 2023 (ECLI:ES:TS:2023:3071) y 2 de noviembre de 2023 (ECLI:ES:TS:2023:4594) — comentadas en nuestro Post | Deducibilidad de las retribuciones satisfechas a administradores y nuestro Post | Retribuciones satisfechas a administradores que tienen doble vínculo— no permite invocar la teoría del vínculo para negar la relación laboral especial de alta dirección y el derecho a aplicar la exención del artículo 7.e) de la Ley del IRPF a la indemnización satisfecha por despido. En atención a lo anterior, declara que debe modificarse el criterio sostenido hasta ahora, contenido en la Resolución de 6-11-2023 (RG 3759/2013) y otras posteriores de 8-05-2014 (RG 6796/2011), 16-01-2019 (RG 7014/2015) y 23-11-2021 (RG 1471/2020). Resulta curioso que ninguna de estas resoluciones previas hayan sido publicadas por el TEAC.

Asimismo, el TEAC señala que no puede ignorarse la aplicación de las sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 11 de noviembre de 2010 (C-232/09, Danosa, ECLI:EU:C:2010:674), 9 de julio de 2015 (C-229/14, Balkaya, ECLI:EU:C:2015:455) y  5 de mayo de 2022 (C-101/21, HJ, ECLI:EU:C.2022:356) que niegan que la relación mercantil que une a los miembros de los consejos de administración y administradores con las respectivas sociedades absorba la relación laboral especial de alta dirección.

En último lugar, cabe hacer referencia a una nueva sentencia del Tribunal Supremo (TS) de 18 de enero de 2024 (ECLI:ES:TS:2024:214) en la que se mantiene la doctrina casacional del TS relativa a la deducibilidad de la retribución percibida por administradores.

En concreto, el Alto Tribunal admite la deducibilidad del gasto en concepto de retribución de administradores en un supuesto en el que los estatutos sociales de una sociedad anónima establecían que la remuneración del cargo del administrador consistía en una cantidad fija anual a determinar en cada ejercicio por la junta de accionistas y esta última no había adoptado acuerdo expreso por el que se fijara la cuantía concreta de la remuneración.

Frente a la postura sostenida por la inspección tributaria y el TEAC, confirmada por la sentencia de la Audiencia Nacional recurrida en casación, el Alto Tribunal señala que no puede calificarse la retribución del administrador como una liberalidad no deducible por el hecho de no haberse aprobado su cuantía en la Junta General. A tal efecto invoca su propia jurisprudencia contenida en las ya citadas sentencias de 27 de junio de 2023 y 2 de noviembre de 2023 e indica que la inobservancia de la previsión estatutaria de que la Junta General acuerde la cuantía de la remuneración no puede conducir necesariamente a la pérdida del derecho material o sustantivo a deducir un gasto contabilizado, acreditado y remunerador de unos servicios onerosos, efectivamente prestados, y tampoco puede justificarse la corrección del gasto como una liberalidad no deducible por el hecho de que la relación que une a los administradores con la sociedad sea de naturaleza mercantil.

En definitiva, el Tribunal Supremo resuelve el recurso de casación declarando que “(…) las retribuciones percibidas por los administradores de una sociedad anónima, acreditadas y previstas en los estatutos de la sociedad, no constituyen una liberalidad no deducible por el hecho de que la relación que une a los perceptores de las remuneraciones con la empresa sea de carácter mercantil ni por la circunstancia de que las mismas no hubieran sido aprobadas por la Junta General de Accionistas”.