Disposición anticipada de derechos consolidados de planes de pensiones

El próximo 1 de enero de 2025 entrará en vigor la posibilidad de que los partícipes de planes de pensiones y otros sistemas de previsión social complementaria —planes de previsión asegurados, planes de previsión social empresarial y contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social— puedan realizar disposiciones anticipadas de los derechos consolidados que correspondan a aportaciones realizadas con al menos diez años de antigüedad.

Se trata de una medida que se introdujo en el año 2015 cuyos efectos quedaron diferidos hasta el próximo 1 de enero de 2025, fecha a partir de la cual los partícipes podrán solicitar la disposición de los derechos consolidados correspondientes a aportaciones que tengan una antigüedad superior a diez años (es decir, las primeras aportaciones que podrán ser dispuestas serán las realizadas hasta 31 de enero de 2015), y sin que se exija ningún otro límite o requisito adicional.

En los años venideros se podrá disponer anticipadamente de los derechos consolidados a medida que las aportaciones vayan ganando la antigüedad mínima de diez años exigida legalmente.

Sin perjuicio de que la intención inicial de esta medida es la de ofrecer a los partícipes de planes de pensiones una mayor flexibilidad para disponer de sus ahorros, el sector se encuentra inmerso en analizar los diferentes impactos e implicaciones que se derivan de este supuesto de liquidez.

En el presente post exponemos algunas cuestiones clave relacionadas con el funcionamiento de este supuesto de disposición anticipada, así como el tratamiento fiscal aplicable en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) a aquellos contribuyentes que, a partir del 1 de enero de 2025, decidan voluntariamente solicitar el cobro, total o parcial, de los derechos consolidados que cumplan los requisitos de disponibilidad anticipada.

Principales cuestiones a tener en cuenta

Ante la escueta regulación prevista en la normativa de planes y fondos de pensiones sobre este supuesto de liquidez (Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones —"Texto refundido"— y Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento de planes y fondos de pensiones), ha sido la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones (DGSFP) la que se ha encargado de clarificar algunas cuestiones relativas a este supuesto de disposición anticipada y de aportar mayor seguridad jurídica para que los partícipes puedan tomar decisiones informadas sobre la solicitud de disposiciones anticipadas de sus planes de pensiones, cuando tengan el derecho a ello. 

En particular, la DGSFP emitió en el año 2018 las siguientes aclaraciones:

• Una vez acaecida una contingencia cubierta por el plan de pensiones (por ejemplo, jubilación o invalidez), no será posible solicitar la disposición anticipada de derechos consolidados.
• En el caso de planes de pensiones de los sistemas individual y asociado, la disposición anticipada de derechos consolidados que cumplan la antigüedad requerida de diez años no está sujeta a ninguna formalidad, limite cuantitativo ni requisito adicional.
• Sin embargo, en el caso de planes de pensiones de empleo, solamente será posible disponer de los derechos consolidados (por contribuciones empresariales o aportaciones del trabajador) si así está previsto en el compromiso asumido por la empresa, y con las condiciones o limitaciones que establezcan las especificaciones del plan. Si las especificaciones del plan no lo regulan expresamente, la posibilidad de disposición anticipada quedaría excluida.
• A partir de 1 de enero de 2025, los derechos consolidados susceptibles de disposición anticipada por antigüedad de aportaciones pueden ser objeto de embargo, traba judicial o administrativa y, en su caso, ejecutarse el embargo, aun cuando el partícipe no solicite la disposición anticipada. Si la orden de embargo fuera superior a los derechos consolidados susceptibles de ser ejecutados, se llevaría a cabo la ejecución progresiva a medida que resulten disponibles nuevos importes que alcancen la antigüedad de diez años.

Adicionalmente, el nuevo supuesto de liquidez presenta importantes desafíos para las entidades gestoras y comercializadores de planes de pensiones, quienes además de cumplir con las obligaciones de información a partícipes y beneficiarios que exige la normativa regulatoria también deben proporcionar una respuesta transparente y adecuada a sus clientes para que puedan adoptar decisiones en relación con eventuales disposiciones. 

Y en este sentido, cabe esperar que dicha información a clientes incluya recomendaciones sobre la evaluación de las necesidades de liquidez antes de la jubilación, el impacto financiero y fiscal de la disposición anticipada, y todas las observaciones necesarias para que el partícipe pueda adoptar una decisión fundada.

Tratamiento fiscal en el IRPF

El artículo 8.8 del Texto Refundido dispone expresamente que, en todo caso, las cantidades percibidas en los supuestos especiales de disposición anticipada, entre los que se encuentra el relativo a la disposición de los derechos correspondientes a aportaciones realizadas con al menos diez años de antigüedad, “(…) se sujetarán al régimen fiscal establecido por la Ley para las prestaciones de los planes de pensiones”.

Por tanto, las cantidades que los contribuyentes del IRPF perciban a partir del 1 de enero de 2025, como consecuencia de la disposición anticipada de sus derechos consolidados que correspondan a aportaciones realizadas con al menos diez años de antigüedad quedarán sujetas a tributación por el citado Impuesto bajo la calificación fiscal de rendimientos del trabajo personal, integrables en la base imponible general, y con sujeción a la obligación de retención a cuenta. 

A estos efectos, debe tenerse presente que en relación con las cantidades que se perciban en forma de capital, correspondientes a aportaciones y contribuciones a planes de pensiones contratados hasta 31 de diciembre de 2006, cabe la posibilidad de minorar su importe en un 40% en la medida que se cumplan los requisitos previstos en la disposición transitoria duodécima de la Ley 35/2006 del IRPF.

Sobre esta cuestión hemos tenido acceso a la reciente contestación a Consulta tributaria de 10 de diciembre de 2024 (V2524-24) de la Dirección General de Tributos (DGT), aún pendiente de publicación oficial, en la que se resuelven algunas dudas planteadas por la Asociación de Instituciones de Inversión Colectiva y Fondos de Pensiones (INVERCO), aportándose así mayor seguridad jurídica acerca del tratamiento fiscal aplicable. La doctrina evacuada por la DGT se resume en los siguientes criterios:

• A las cantidades percibidas en concepto de disposición anticipada se les podrá aplicar la reducción del 40% siempre y cuando se cumplan los requisitos exigidos por la disposición transitoria duodécima de la Ley del IRPF, a saber: (i) que las cantidades dispuestas procedan de aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre 2006; (ii) que se perciban en forma de capital; y (iii) que su cobro tenga lugar en el ejercicio en el que acaezca la contingencia o en los dos ejercicios siguientes, planteándose la duda de cuándo debe entenderse acaecida la contingencia en estos supuestos.
• En cuanto al tercero de los requisitos exigidos, relativo al plazo de los tres ejercicios en el que se han de cobrar las cantidades con derecho a la reducción del 40%, la DGT señala que en estos supuestos de disposición anticipada se considerará que "acaece la contingencia" cuando hayan transcurrido al menos 10 años de antigüedad de las aportaciones y, además, el partícipe haya solicitado expresamente la disposición de sus derechos consolidados. Dicho de otra forma, a efectos de aplicación de la reducción del 40%, el plazo de tres ejercicios para cobrar las cantidades dispuestas iniciaría su cómputo en el ejercicio en el que se haya presentado la primera solicitud formal de disposición anticipada, transcurridos los 10 años requeridos.
  
  Asimismo, la DGT parece señalar que la fecha de solicitud de la disposición anticipada —que es la fecha que marca el inicio del cómputo del plazo de tres ejercicios para poder cobrar las cantidades con derecho a la reducción del 40%— afectará a todos los planes de pensiones de los que sea titular el contribuyente. Por tanto, una solicitud de disposición anticipada, aunque sea parcial, de los derechos consolidados en un plan de pensiones, afectará también al cómputo del plazo de tres ejercicios para poder disponer anticipadamente, con derecho a la reducción del 40%, de los derechos consolidados con al menos diez años de antigüedad que el contribuyente pudiera tener en otros planes de pensiones. Este criterio podría generar dificultades prácticas a las sociedades gestoras de fondos de pensiones que tengan que practicar las retenciones a cuenta sobre los rendimientos del trabajo que satisfagan, debido al desconocimiento del número de planes de pensiones que sean titularidad de sus clientes y que puedan ser gestionados por otras sociedades gestoras.

• Si en un mismo período impositivo se dispusiera anticipadamente de los derechos consolidados que correspondan a aportaciones realizadas con al menos diez años de antigüedad y simultáneamente se pudiera percibir la prestación por el acaecimiento de alguna contingencia (por ejemplo, jubilación o invalidez), a efectos fiscales se entenderá que se percibe la prestación correspondiente a dicha contingencia, de modo que si se aplicase la reducción del 40% a las cantidades dispuestas anticipadamente ya no sería posible, posteriormente, volverse a aplicar la citada reducción del 40% a los cobros en forma de capital derivados del acaecimiento de una contingencia.
  
  No obstante, sí sería posible aplicar posteriormente la citada reducción del 40% en caso de poder disponerse anticipadamente de los derechos consolidados en planes de pensiones por corresponderse con aportaciones realizadas con al menos diez años de antigüedad y simultáneamente se cumplieran los requisitos para el cobro de los derechos consolidados por los supuestos excepcionales de liquidez de enfermedad grave o desempleo de larga duración previstos en la normativa de planes de pensiones, siempre que las cantidades se perciban dentro del plazo de tres ejercicios señalado en la misma.
  
  
• Por último, la DGT aporta criterios en relación con aquellas situaciones en las que los derechos consolidados del contribuyente se encuentren embargados y sean ejecutables, o bien se produzcan embargos de los derechos consolidados a partir del 1 de enero de  2025. En estos casos, cuando se produzcan embargos de derechos consolidados que sean ejecutables antes de que se solicite la disposición anticipada, el plazo de tres ejercicios para poder cobrar los derechos consolidados en forma de capital iniciará su cómputo a partir del momento en que los derechos consolidados resulten disponibles como consecuencia de la ejecución de los embargos.