Requisitos formales de la reserva de capitalización en el Impuesto sobre Sociedades

La aplicación del ajuste negativo por reserva de capitalización, con la pertinente reducción de la cuota del Impuesto sobre Sociedades (“IS”), requiere el cumplimiento de una serie de requisitos tanto con carácter previo como posterior (hasta cinco años después) a la aplicación del incentivo fiscal. Además de estos requisitos, la propia normativa del IS impone límites cuantitativos a la aplicación del ajuste.

La regulación de estos requisitos, condiciones y límites ha planteado algunas dudas interpretativas a empresas y grupos fiscales que intentamos resolver en nuestro Legal Flash previo | La reserva de capitalización en el Impuesto sobre Sociedades, a la luz de los pronunciamientos de la Dirección General de Tributos (“DGT”) y del Tribunal Económico-Administrativo Central.

Uno de los requisitos ineludibles para reducir la cuota del IS mediante este incentivo fiscal es haber dotado una reserva indisponible por el importe de la reducción practicada —que pivota sobre el incremento de los fondos propios de la entidad— y “que deberá figurar en el balance con absoluta separación y título apropiado”.

Como pusimos de manifiesto en nuestro Legal flash previo, la DGT (entre otras, V4127-15) permite que la reserva se dote en el plazo previsto por la normativa mercantil para la aprobación de las cuentas anuales del ejercicio en cuyo IS se practica el ajuste. Es decir, el ajuste negativo por reserva de capitalización en la declaración del IS 2023 —que se presentará en julio de 2024— requiere que se haya dotado la reserva en el importe oportuno antes de la finalización del plazo para aprobar las cuentas anuales del citado ejercicio 2023 (30 de junio de 2024 para ejercicios coincidentes con el año natural, según prevé el artículo 164.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital).

En este sentido, en una interpretación estricta de la normativa, resulta necesario cumplimentar el balance del modelo de las cuentas anuales del Registro Mercantil desglosando de forma separada la reserva de capitalización dotada, de tal forma que se cumpla así la obligación de que figure en el balance con absoluta separación y título apropiado. A su vez, también se debe cumplimentar la casilla correspondiente en el balance de las autoliquidaciones del IS.

La falta de un cumplimiento escrupuloso de un requisito formal como la falta de consignación de la reserva en las casillas correspondientes puede conllevar que la Inspección de los Tributos cuestione la aplicación del beneficio fiscal, como ocurrió en el supuesto analizado en la reciente sentencia del Tribunal Superior de Justicia (“TSJ”) de Cataluña, recurso 992/2022 —ECLI:ES:TSJCAT:2024:269—, de 29 de enero de 2024. En tal supuesto, la Inspección negó la aplicación del ajuste en la declaración del IS 2015 por no haber detallado correctamente la compañía la reserva dotada en los balances de los modelos 200 del IS 2015 y 2016. El TSJ de Cataluña, en atención a la documentación que fue aportada por la entidad actora, considera acreditada la dotación de la citada reserva, estimando el recurso interpuesto por la entidad, al concluir que la consignación errónea en una casilla no debía privar de eficacia a la reserva.  Entendemos que la resolución del TSJ de Cataluña acierta con la solución, aunque nos recuerda la importancia de cumplir con todos los requisitos de forma escrupulosa para evitar este tipo de controversias.

Finalmente, ahora también es el momento de determinar qué importe conviene dotar de reserva de capitalización; dado que ello no solo tiene incidencia en la autoliquidación del IS a presentar sino también puede repercutir en el cálculo de los pagos a cuenta del citado impuesto.