¿Puede recurrir la plusvalía municipal quien ha asumido el pago del tributo?

Como es sabido, la regulación del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (“IIVTNU”) —comúnmente conocido como “Plusvalía municipal”— ha sido objeto de vaivenes y modificaciones con motivo de la inconstitucionalidad declarada, de forma gradual, de determinados artículos del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales (“TRLHL”), en distintas fases y escenarios hasta la total declaración de inconstitucionalidad de la base imponible del impuesto (sentencias del Tribunal Constitucional 59/2017, de 11 de mayo, ECLI:ES:TC:2017:59, 126/2019, de 31 de octubre, ECLI:ES:TC:2019:126 y 182/2021, de 26 de octubre, ECLI:ES:TC:2021:182). En nuestro Legal Flash | Modificaciones de la Ley de Haciendas Locales para mantener la Plusvalía municipal hacemos un breve repaso de todas estas sentencias y la regulación finalmente aprobada (Real Decreto-ley 26/2021, de 8 de noviembre) tras el vacío normativo que produjo la última declaración de inconstitucionalidad.

En la práctica, es relativamente frecuente que se acuerde por las partes intervinientes en una operación de transmisión de inmuebles que el IIVTNU sea asumido por la parte que no es sujeto pasivo del impuesto —de conformidad con el TRLHL—, surgiendo la duda, en tales supuestos, de si la parte que ha asumido el tributo está legitimado para interponer recursos y reclamaciones. Recordemos a estos efectos que, en las transmisiones onerosas, el sujeto pasivo del IIVTNU es el transmitente (art. 106 TRLHL).

El propio TRLHL admite (artículo 14.2.d) que cualquier persona que tenga intereses legítimos y directos en la autoliquidación/liquidación de un impuesto local puede interponer recurso de reposición —que se interpone, en su caso, de forma previa a la reclamación económico-administrativa— ante el órgano de la entidad local correspondiente.

Tampoco se cuestiona, en tales supuestos y para el caso de los tributos locales, la legitimación activa para interponer recursos en el orden jurisdiccional contencioso-administrativo de las personas físicas o jurídicas que ostenten un derecho o interés legítimo, como aquellas que, pese a no ser sujetos pasivos, han asumido en virtud de pacto o contrato la obligación del pago del tributo local. Así, lo ha reconocido el Tribunal Supremo en varias sentencias previas (sentencias de 30 de octubre de 2019, recurso 3738/2018, ECLI:ES:TS:2019:3488, y de 17 de septiembre de 2020, recurso 991/2019, ECLI:ES:TS:2020:2863) aceptando dicha legitimación, por extensión a lo que dispone el citado art. 14.2.d) del TRLHL, y ello a pesar del artículo 17.5 de la Ley 58/2003 General Tributaria —que algunos Ayuntamiento han pretendido traer a colación en sus recursos—, según el cual “los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas”).

Sobre las posibilidades de impugnar las liquidaciones y autoliquidaciones de este impuesto local, recientemente se han hecho públicas dos sentencias del Tribunal Supremo de gran interés. En concreto, en las sentencias de 28 de marzo de 2023 (recurso casación 8419/2021, ECLI:ES:TS:2023:1419) y de 18 abril de 2023 (recurso de casación 2309/2021, ECLI:ES:TS:2023:1463), el Tribunal Supremo analiza si tal legitimación activa opera también en la interposición de recursos y reclamaciones económico-administrativas, en aquellos ayuntamientos que la vía administrativa no se agota con el recurso de reposición sino con la reclamación económico-administrativa.

El principal escollo en esta materia es que la propia LGT, en su artículo 232.2.d), precisa que no están legitimados para promover reclamaciones económico-administrativas “los que asuman obligaciones tributarias en virtud de pacto o contrato”.  Sin embargo, el Tribunal Supremo concluye que “la legitimación administrativa no puede correr diferente suerte de la judicial, a la que sirve y a la que se anticipa y condiciona, como trámite preceptivo, máxime cuando la prohibición contenida en el artículo 232.2 LGT, (...) no puede desconocer la prioridad de la regla general más amplia, y no compatible con ella, establecida en el apartado 1 del citado artículo, conforme al cual “1. Estarán legitimados para promover las reclamaciones económico-administrativas: (...) b) cualquier otra persona cuyos intereses legítimos resulten afectados por el acto o la actuación tributaria”.

La doctrina fijada por el Tribunal Supremo es concisa y muy relevante: quienes han asumido en virtud de contrato privado el pago de un tributo tienen legitimación en la interposición de reclamaciones económico-administrativas (por lo menos, en el ámbito de la tributación local), al igual que pueden interponer recurso de reposición o contencioso-administrativo. Supone, pues, la práctica inaplicación para estos del artículo 232.2.d) LGT.

Hay que añadir que el razonamiento que emplea el Tribunal Supremo para otorgar la legitimación en los casos de tributos locales resulta perfectamente generalizable, por lo menos, al resto de impuestos locales, y que contiene una doctrina significativa en relación con la legitimación activa en las vías impugnatorias de los impuestos estatales y autonómicos.