Extensión del límite conjunto IRPF/IP a los no residentes

El artículo 31 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (“IP”) dispone un límite máximo de tributación en la cuota de impuesto del que pueden beneficiarse exclusivamente los contribuyentes residentes en territorio español (que tributan en España por todo su patrimonio mundial —tributación por obligación personal—).

La aplicación de dicho precepto supone, en términos generales, que la cuota íntegra del IP conjuntamente con la cuota íntegra del Impuesto sobre Renta de las Personas Físicas (“IRPF”) no pueda superar el 60% de la base imponible del IRPF (con algunas especialidades). Se trata de una norma que pretende evitar que la tributación de ambos impuestos —IRPF e IP— acabe resultando excesiva por confiscatoria y el contribuyente se vea obligado a vender parte de su patrimonio para hacer frente al pago de impuestos. De hecho, la aplicación de esta regla puede permitir reducir significativamente la cuota del IP hasta alcanzar el límite indicado (del 60%), si bien se establece, a su vez, un tope máximo de reducción del 80% de la cuota íntegra del IP. Una regla parecida también se aplica en el Impuesto Temporal de Solidaridad sobre las Grandes Fortunas, conjugando los tres impuestos (y cuyo modelo de declaración ya se ha aprobado y es objeto de comentario en nuestro Post | Publicado el modelo para autoliquidar el Impuesto sobre las Grandes Fortunas).

El caso analizado por el Tribunal Superior de Justicia (“TSJ”) de Baleares hace referencia a un contribuyente residente fiscal en Bélgica que presentó su declaración del IP como no residente (solo por sus activos situados en España —tributación por obligación real—) sin aplicar la regla del artículo 31 de la Ley del IP. No obstante, inició un procedimiento de reclamación de ingresos indebidos aplicando la regla indicada y tomando en consideración tanto la base imponible como la cuota declarada en el IRPF en Bélgica. La aplicación de esta regla tomando en consideración el IRPF belga satisfecho permitía reducir su gravamen en el IP con la reducción máxima del 80%.

El TSJ de Baleares en su sentencia de 1 de febrero de 2023 (ECLI:ES:TSJBAL:2023:130) resuelve de forma favorable  las pretensiones del contribuyente y califica de irrazonable y desproporcionado la no aplicación de la regla prevista en el artículo 31 de la Ley del IP a las personas no residentes, toda vez que su residencia fuera de España “no puede justificar que, para ellos, el IP sí alcance tintes confiscatorios”.

En particular, tras recordar la primacía del Derecho de la UE y declarar la improcedencia de derivar la cuestión al Tribunal de Justicia de la Unión Europea (“TJUE”), el TSJ de Baleares fundamenta esencialmente su posición en la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014 (asunto C-127/12). Recordemos que en ella se analizó si era contraria a la libertad de circulación de capitales la normativa española que establecía los puntos de conexión y la aplicación de la normativa aprobada por las Comunidades Autónomas en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (“ISD”). El TJUE condenó a España pues, al denegar la conexión de los no residentes con una Comunidad Autónoma, les privaba de las ventajas autonómicas, lo cual determinó las oportunas modificaciones normativas tanto en el ISD como en el IP.

Como decimos, el TSJ de Baleares encuentra suficiente fundamento en esta sentencia del TJUE para considerar que el Derecho de la UE impone a España tomar en cuenta el impuesto personal belga y aplicar el referido límite conjunto a este contribuyente, en todo caso, a los efectos de determinar su cuota del IP por obligación real (es decir, aplicable solo a los activos patrimoniales situados en España).

Como puede apreciarse, el TSJ acepta que la situación de confiscatoriedad pueda valorarse suficientemente aun cuando no se someta a gravamen todo el patrimonio de la persona, y que la cuota del IP español pueda minorarse en atención a un IRPF extranjero. Por ello, y ante el posible recurso ante el Tribunal Supremo o incluso ante el Tribunal de Justicia de la UE, parece oportuno tomar las oportunas precauciones. En particular no parece descartable que la cuestión llegue ante el TJUE, que en el pasado ha mantenido que la toma en consideración de las circunstancias vinculadas a la situación personal de los contribuyentes a los efectos del gravamen de su patrimonio es una obligación que recae en principio sobre el Estado de residencia (sentencia del TJUE de 5 de julio de 2005, asunto C-376/03). De hecho, este enfoque plantea una posible visión alternativa del asunto, vinculada al hecho de que la normativa del IP, a diferencia del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, no permite tributar como residentes a las personas no residentes cuando la mayor parte de su patrimonio esté situado en España.